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Entgeltlich oder unentgeltlich?

GMBH. Über Leistungen einer GmbH an ihre Gesellschafter: Was ist umsatzsteuerlich zu beachten? Von Veronika Seitweger und Stefan Kalt

Leistungen, die ein Gesellschafter von seiner GmbH bezieht, ziehen viele umsatzsteuerliche Konsequenzen nach sich. Für entgeltliche Leistungen ist seit dem AbgÄg 2012 und somit ab 1.1.2013 zu prüfen, ob anstatt des vereinbarten Entgeltes bzw. Tauschwertes der Normalwert anzusetzen ist. Unentgeltliche Leistungen sind i.d.R. als Eigenverbrauch zu besteuern. Nachdem mit diesen Fragen auch finanzstrafrechtliche Konsequenzen verbunden sein können, ist eine besondere Sorgfalt geboten.  

1. Wann liegt eine entgeltliche Leistung vor? 

Entgelt ist alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der Lieferer oder Leistungserbringer für die Umsätze vom Erwerber oder Leistungsempfänger oder einem Dritten erhält oder erhalten soll. Liegt zwischen Gegenleistung und der tatsächlichen Leistung ein unmittelbarer Zusammenhang, ist ein steuerbarer – und damit entgeltlicher – Leistungsaustausch anzunehmen. Auch der Tausch fällt unter den entgeltlichen Leistungsaustausch. Da das Unionsrecht zudem kein Verhältnis der Äquivalenz zwischen Leistung und Gegenleistung verlangt, ist auch eine signifikant unterpreisige Gegenleistung als Entgelt anzusehen, wenn der Leistende gerade aufgrund der zu erhaltenden Gegenleistung zu leisten bereit ist.  

2. Was ist der Normalwert?

Die Umsatzsteuer ist als Verbrauchssteuer konzipiert, und damit als Verbraucher alle gleich belastet sind, ist ein   Normalwert als Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer anzusetzen, wenn das Entgelt aus außerbetrieblichen  Motiven – Gesellschafterstellung – künstlich abweicht und der Leistungsempfänger oder der Leistungserbringer nicht zur Vornahme eines vollen Vorsteuerabzugs berechtigt bzw. die erbrachte Leistung unecht steuerbefreit ist. Auf unentgeltliche Leistungen findet der Normalwert keine Anwendung. Der „Normalwert“ ist der gesamte Betrag, den ein Empfänger einer Lieferung oder sonstigen Leistung auf derselben Absatzstufe, auf der die Lieferung oder sonstige Leistung erfolgt, an einen unabhängigen Lieferer oder Leistungserbringer zahlen müsste, um die betreffenden Gegenstände oder sonstigen Leistungen zu diesem Zeitpunkt unter den Bedingungen des freien Wettbewerbs zu erhalten. Die Normalwertregelung gilt seit 1.1.2016 auch bei Umsätzen im Zusammenhang mit Grundstücken.      

Wann liegt eine unentgeltliche Leistung vor?

Grundsätzlich liegt eine unentgeltliche Leistung vor, wenn eine Leistung ohne eine Gegenleistung (beispielsweise Arbeitsleistung) bzw. Entgelt erbracht wird. Für die Praxis wird darauf hingewiesen, dass gesellschaftsrechtlich solche Leistungen der Gesellschaft an den Gesellschafter eine verbotene Einlagen rückgewähr sein können und aufgrund der vielen Konsequenzen in der täglichen Praxis zu bedenken sind.  

Da das Entgelt im Falle des Eigenverbrauchs fehlt, bemisst sich die Umsatzsteuer bei Gegenständen, die der Unternehmer aus dem Betrieb entnimmt, nach den Wiederbeschaffungskosten, inklusive aller Nebenkosten.

3. Wann ist ein Eigenverbrauch zu  besteuern?

Ziel der Eigenverbrauchsbesteuerung ist die Gleichstellung des Unternehmers mit den übrigen Verbrauchern, soweit er Gegenstände für seinen privaten Bedarf entnimmt. Ein Entnahmeeigenverbrauch gemäß § 3 Abs. 2 UStG 1994 liegt vor, wenn ein Gegenstand für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, entnommen wird. Ein   Verwendungseigenverbrauch liegt gemäß § 3a Abs. 1a Z 1 UStG 1994 vor, wenn ein Gegenstand des Unternehmens für Zwecke außerhalb des Unternehmens verwendet, aber nicht endgültig dem Unternehmen entzogen wird. Die Eigenverbrauchsbesteuerung ist nur anzuwenden, wenn der Vorsteuerabzug für den Gegenstand zur Gänze oder zumindest teilweise zugestanden ist. Da das Entgelt im Falle des Eigenverbrauchs fehlt, bemisst sich die Umsatzsteuer bei Gegenständen, die der Unternehmer aus dem Betrieb entnimmt, nach den Wiederbeschaffungskosten, inklusive aller Nebenkosten. Bei der Nutzung von Gegenständen bilden hingegen die auf die nichtunternehmerische Nutzung des Gegenstands entfallenden Kosten die Bemessungsgrundlage. Dazu zählen neben den laufenden Betriebskosten auch die anteilige Absetzung für Abnutzung. In der umsatzsteuerlichen Abwicklung solcher Leistungsbeziehungen kommt daher der Unterscheidung, ob ein Leistungsaustausch (mit Ansatz des Normalwertes) oder ein Eigenverbrauch vorliegt, erhebliche Bedeutung zu.   

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